新收入准则的实施:“灵活”的会计处理需要“充分和适当”的信息

2020年是a股上市公司全面执行新收入标准的第一年。

在新准则下，收入会计的概念发生了变化，收入确认与业务模式和合同安排的关系更加密切，采用统一的“五步法”模式来规范所有合同收入。在表述上，新准则中有“预期”、“估计”等多词，因此会计处理更多依赖于管理层的主观判断。

在业内人士看来，新准则提高了收入确认和计量的灵活性，促进了交易本质的还原，也增加了投资者判断公司收入核算适当性的难度。在执行层面，新收入准则第一年全面实施出现了哪些问题，对企业产生了哪些影响，企业应如何进行披露？本期监管，我们将探讨上市公司年报披露和监管者的声音。

执行新收入准则须警惕“三不当”

据悉，为更好地了解上市公司在执行企业会计准则和财务信息披露规则过程中遇到的问题，今年证监会首次与证券交易所联合启动年度财务报告审查分析工作，新收入准则的执行是“扫描”的重点之一。

从年报审查情况来看，上市公司总体上可以很好地运用会计准则，但部分公司未能理解和执行新的收入准则。

一是新旧标准衔接影响不清，调整不当。在新旧准则衔接过程中，企业需要计算新准则实施对未完成合同的影响，并相应调整当年初始留存收益。记者注意到，部分公司未能正确计算影响，导致数据反复调整，影响市场判断。比如长亮科技一年内三次调整开盘数据。

二是部分会计科目收入确认和计量不当。在收入确认最重要的方面，一些公司对采用毛额法还是净额法做出不合理的判断，这样的问题会对公司的收入规模产生影响。比如2020年营业收入在1亿元左右的ST仁智等公司，以及海南发展等很多贸易公司，都采用毛额法确认收入，有故意增加收入规模的嫌疑。

有些企业没有正确处理可变对价，如沈凯有限公司将现金折扣列为财务费用，但没有将其作为收入的扣除，也影响了收入规模。

在合同资产和合同负债的计量中，有些公司没有将相关增值税计入合同资产，或者在核算合同负债时没有将价格税分开，错误地将增值税计入合同负债，会对公司报表的列报产生影响。例如，当Winstone将预付款重新归类为合同负债时，它并没有取消增值税预付款。

此外，一些公司“简单粗暴地”将所有运输费用纳入销售费用或商品销售成本，而没有根据运输活动是否与履行合同有关进行合理区分。此类差错虽然不影响公司净利润，但会造成毛利率核算错误，导致同行业无法比拟的数据。如果金基股份将与销售订单直接相关的运输费用计入销售费用，胜利精密将所有运输费用调整至营业成本核算。

三是一些混乱的会计科目使用不当。新准则下增加了合同资产和合同负债，与原准则下的应收账款和预收账款相似但不同，容易混淆。有的企业对标准理解不到位，吃不透，或者与年度审计沟通不充分

以软件开发行业为例，新标准实施后，大部分系统集成商都调整为时间点法确认收入，但也有部分公司仍采用时间段法。如如新辰科技此前根据业绩进展确认收入，调整为在客户取得相关商品控制权时确认收入。益米康认为，公司符合根据业绩计划表确认收入的条件，再采用时间周期法。什么是对什么是错？在业内人士看来，这要结合合同约定、在建工程货物控制权等各种因素来判断。

凡事都有两面性。新准则不仅增加了收入确认的灵活性，也降低了同行业报表的可比性。一些上市公司可能会利用这一点来实现业绩操纵，这需要警惕。

值得一提的是，2020年实施的退市新规更加注重企业的可持续经营能力，增加了“利润与收入”相结合的退市指标，取代了原来单一的净利润指标。在此背景下，收入确认和计量的合规性变得越来越重要，尤其是持续经营能力存疑的小规模公司的收入确认和计量。

灵活性增强对企业提出更高要求

按合同核算收入的思想意味着投资者需要充分了解公司的商业模式，才能判断收入确认的适当性。如果公司营收规模下降，是业务萎缩还是营收会计政策变化所致？

为此，新的收入准则也对信息披露提出了更全面、更详细的要求，大篇幅列出了企业在财务报表附注中应披露的与收入相关的信息，尤其是与合同相关的信息。

翻阅年报，记者发现大部分公司都能遵循规则，结合自身业务模式，详细讲解收入确认方法及其适当性。例如，中兴通讯在年报中披露了销售、服务提供、网络建设等三类合同所包含的履约义务和履约进度确认方法。进而确定了在不同的合同中应采用时点法还是时段法确认收益，值得借鉴。

然而，一些企业在解释会计政策时敷衍了事。有的公司惜字如金，几句话就随意拿走；有些公司满口空话，但是，仔细读下来全是规则的照搬照抄；有的公司则复制粘贴上年“作业”，错误沿用旧准则的表述。

记者关注到，为了防范此类披露行为，交易所已在多封年报问询函件中要求公司补充披露，包括业务模式、盈利模式、合同信息等，说明收入确认政策的恰当性。

例如，延安必康2020年医药销售业务收入占比过半，但其2020年年报中有关收入会计政策的表述与2019年年报一字不差。在交易所问询下，公司才补充披露其在贸易中的角色是代理人还是主要责任人，按总额法还是净额法确认收入等关键信息。

总体看来，新收入准则在提高核算精准性的同时，也增加了核算的复杂性。

在业内人士看来，为更好地顺应新经济、新模式、新业态发展，上市公司还需要进一步树立对专业的敬畏之心，进一步提升业务管理水平、财务核算水平，才能及时有效地对准则变化做出应对，详实准确地披露会计信息，方便投资者理解和使用报表，给市场呈现一个更真实、更透明的上市公司。